Принцип равенства налогообложения означает, что одинаковые экономические результаты деятельности налогоплательщиков должны влечь одинаковое налоговое бремя. Принцип равенства налогового бремени нарушается в тех случаях, когда определенная категория налогоплательщиков подпадает под иные по сравнению с другими налогоплательщиками условия, хотя между ними нет существенных различий экономического характера, которые оправдывали бы неравное правовое регулирование.
Принцип равенства налогообложения закреплён в пунктах 1 и 2 статьи 3 Налогового кодекса РФ и со страниц кодекса успешно мигрирует в судебные решения. Добавлять "и в акты налоговых органов" преждевременно. Применение принципа зачастую связно с неоднозначностью норм права, а неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются на практике налоговыми органами, как правило, в пользу бюджета до появления напутственной судебной практики.
Ситуаций, требующих учёта принципа равенства налогообложения в рамках налоговых споров, достаточно много. Остановлюсь на двух, наиболее запомнившихся из личной практики.
1. Отнесение к расходам по налогу на прибыль организаций сумм прощённых долгов
Налоговый кодекс РФ не регулирует прямо вопрос о возможности уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль организаций на суммы долгов, которые налогоплательщик простил своим контрагентам. Налоговые органы не допускали подобной налоговой выгоды. В рамках судебной системы определённости по данному вопросу не наблюдалось.
В 2009 году Арбитражный суд Ярославской области поддержал позицию налоговой инспекции, согласно которой спорная задолженность, от обязанности по уплате которой организация-налогоплательщик освободила своего должника, не подпадает под содержащееся в подпункте 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса РФ определение безнадежного долга, в связи с чем эта задолженность не может быть учтена обществом в составе расходов.
Однако Высший Арбитражный Суд РФ отменил решение Арбитражного суда Ярославской области, и, опираясь на принцип равенства налогообложения, признал за налогоплательщиками право уменьшать налоговую базу на суммы прощённых долгов (даже если должник возражает по поводу наличия долга) в случае, если прощение долга носило возмездный характер: "Налогоплательщик, предпринимавший меры по взысканию задолженности в судебном порядке и урегулированию взаимных требований путем достижения мирового соглашения, заключенного на условии, в том числе, прощения долга, не может быть поставлен в худшее положение по сравнению с налогоплательщиком, не предпринимавшим указанные меры и сохраняющим в соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 Кодекса право на учет суммы непогашенной задолженности в составе внереализационных расходов в момент истечения срока исковой давности", "При прощении долга налогоплательщик должен представить доказательства направленности этих действий на получение дохода, о чём может свидетельствовать наличие... коммерческого интереса в прощении долга...".
Соответствующее Постановление Президиума ВАС РФ от 15.07.2010 № 2833/10 о возможности учета при налогообложении прибыли убытков, возникающих при прощении долга, (дело ЗАО «Ярославский завод металлоконструкций» против Межрайонной ИФНС №7 по Ярославской области) вошло в лидирующую тройку событий 2010 года, положительно повлиявших на состояние делового климата в стране и дальнейшее развитие налоговой системы России ("Рейтинг налоговых событий-2010"), и учитывается при разрешении аналогичных споров арбтиражными судами в текущее время.
2. Учёт расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций при отсутствии документального подтверждения
Налоговую базу по налогу на прибыль составляет разница между доходами и расходами налогоплательщика. Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ расходами признаются документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Продолжительное время на основании пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ организациям не позволялось учитывать расходы, связанные с подлежавшими отражению в декларации доходами, при отсутствии первичных (оправдательных) документов или при признании инспекцией таких документов недостоверными.
В результате налогоплательщики, располагавшие надлежащими документами, с одной стороны, и не располагавшие — с другой, ставились в неравное положение. Например, создание продукции или приобретение товаров для перепродажи явно требовало затрат со стороны какой бы то ни было организации, но если налогоплательщик не располагал документами (формальным основанием) в отношении соответствующих затрат, то лишался возможности учитывать затраты в целях налогообложения прибыли в отличие от налогоплательщиков, обеспечивших наличие первичной документации.
Гарантии соблюдения своих законных интересов налогоплательщики получили благодаря постановлениям Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ.
В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 19.07.2011 №1621/11 установлена обязанность налогового органа применять расчётный способ определения расходов при отсутствии первичных документов, подтверждающих фактически понесённые затраты. Порядок применения расчётного способа предполагает определение размера налоговых обязательств исходя из особенностей деятельности проверяемого налогоплательщика и сведений, полученных как из документов, находящихся в распоряжении инспекции, так и путем сопоставления таких сведений с информацией о деятельности аналогичных налогоплательщиков (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ). Высший Арбитражный Суд РФ подчеркнул, что расчётный способ подлежит применению не только при полном отсутствии документации, но также и при частичном представление налогоплательщиком в рамках проверки первичных документов бухгалтерского и налогового учета.
Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 03.07.2012 №2341/12 урегулировало ситуацию, когда документы были представлены в налоговую инспекцию, но признаны недостоверными. Если установлена недостоверность представленных документов и имеются основания для предположения о наличии в действиях налогоплательщика умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам. Высший Арбитражный Суд РФ в рассматриваемом постановлении не делает ссылку на подпункт 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ, но алгоритмы определения затрат в случаях отсутствия документов и их недостоверности аналогичны.